【摘要】巴基斯坦是“一帶一路”倡議項下重點國別，中巴經濟走廊項下工程成套項目成果日漸顯著，深入研究和掌握巴基斯坦稅務政策和監管實踐，對于中國企業在巴基斯坦的項目投資、建設和運營會有很多益處。不僅有利于稅收籌劃，也為企業合規經營打下基礎，而這其中又以巴基斯坦企業所得稅最為重要。文章基于實踐經驗，結合巴基斯坦國家稅務局相關政策監管文件和中國國家稅務總局相關稅收指南以及安永會計師事務所和普華永道會計師事務所在其全球網站發布的指引，對中國企業在巴基斯坦的工程成套項目所涉的企業所得稅進行了較為深入的分析。

　　【關鍵詞】巴基斯坦;企業所得稅;工程成套項目

　　《財務研究》(雙月刊)創刊于2015年1月，雜志經國家新聞出版廣電總局正式批準創辦，由中華人民共和國財政部主管、中國財政雜志社主辦。

　　中巴經濟走廊于2015年提出旨在加強中巴之間交通和能源等基礎設施建設領域的交流與合作促進共同發展。據商務部引述巴基斯坦《論壇快報》2019年3月22日報道，中國在中巴經濟走廊(CPEC)下對巴基斯坦的基礎設施和電力項目投資超過600億美元。巴基斯坦地處印度洋和波斯灣，毗鄰霍爾木茲海峽具有重要的戰略地位使其成為一帶一路建設項下重要區域，越來越多的中資企業在巴基斯坦投資建設和經營。

　　雖然中巴經濟走廊規劃和實施主要依靠中方投資推動，但項目的具體實施和經營仍然屬于商業行為，中資企業需要在巴基斯坦各項法律下合規經營，稅務成本在很大程度上影響經營效益，因此研究掌握巴基斯坦稅務政策和監管對相關企業在巴基斯坦經營發展具有積極意義。巴基斯坦稅收由聯邦稅和省稅構成，主要稅種包括企業所得稅、關稅、銷售稅和個人所得稅等。企業所得稅作為工程成套項目總承包商涉及的最主要的稅種之一，具有金額大、巴基斯坦稅務局裁量相對靈活以及承包商適宜主動籌劃等特點。

　　一、巴基斯坦企業所得稅基本情況

　　巴基斯坦現行企業所得稅法律規定主要包括Income Tax Amendment Act 2016、Finance Act 2019、Income Tax Rules，2002和Income Tax Ordinance 2011等，上述法規會根據實際情況進行修訂并發布。巴基斯坦納稅年度通常為當年7月至次年6月，納稅義務企業應于次年9月30日或12月31日申報納稅(依據稅務機構具體要求)。對于非銀行業非上市的一般公司的稅率2019年為29%，2020年為28%，小型公司2019年為24%，2020年為23%(小型公司的標準為實收資本和未分配儲備不超過5 000萬盧比、雇員在任何稅務年度均不超過250人以及年度收入不超過2.5億盧比)。納稅申報需要在巴基斯坦稅務局注冊并獲得稅號，根據Income Tax Rules申報人可在稅務機構官網(Federal Board of Revenue)進行網上注冊。稅務機構會根據標準選取納稅企業進行稅務審計，如果企業在前三個納稅年度中的任何一個年度接受過審計，則不會被列為稅務審計對象。

　　二、征稅對象和范圍

　　(一)居民企業和非居民企業

　　巴基斯坦企業所得稅的征稅對象包括巴基斯坦居民企業，其應就其全球范圍內的收入納稅。居民企業是指公司注冊成立于巴基斯坦或公司在一個納稅年度內的管理控制活動主要發生在巴基斯坦。非居民企業稅和外國企業在巴基斯坦的分支機構僅就來自于巴基斯坦的收入繳納企業所得稅。非居民企業若在巴基斯坦構成常設機構(Permanent Establishment)，需要就其來自于巴基斯坦的收入繳納所得稅。

　　(二)常設機構

　　Income Tax Ordinance(2018年10月31日修訂版)對構成常設機構的情況進行了列舉，其中與工程成套項目總承包相關的包括：(1)具體建筑地點、在任何12個月內超過90天建造安裝活動的;(2)具有固定經營場所的非居民企業或執行復合合同(Composite Contract)的附屬機構;(3)習慣性地代表非居民企業執行合同的人。此外，根據中國與巴基斯坦稅收協定對常設機構的定義：從事建筑、裝配或安裝工程或者與其有關的監督管理活動連續六個月以上的構成在巴基斯坦的常設機構。通常情況下，非居民企業的任何直接或間接通過或來自常設機構的收入均具有在巴基斯坦繳納所得稅的義務。由于“一帶一路”項下的工程成套項目施工周期往往在1年以上，因此實質上容易被認定為構成常設機構，形成潛在的納稅義務，無論企業是否在施工所在地注冊機構。

　　(三)監管更新

　　根據國家稅務總局《中國居民赴巴基斯坦投資稅收指南》(基于2018年12月以前的信息)，根據中國和巴基斯坦簽署雙邊稅收協定，對于建造和安裝業務應以歸屬于常設機構的利潤為限，如果企業能夠證明銷售商品并非通過常設機構采購則不應當征稅。而根據最近巴基斯坦稅法對于非居民企業的常設機構執行建造合同的監管方向：非居民企業來自于交鑰匙合同(Turnkey Contract)的收入構成源于巴基斯坦的收入，交鑰匙合同的內容包括供應設備、安裝、建造、調試和質保等，其中供應設備包含離岸設備供貨(Offshore)和以合同執行主體關聯方名義進口至巴基斯坦的設備。這一監管的變化對中國企業在巴基斯坦工程成套項目可能會產生一定影響，因為非免稅項目的常規做法為將工程總承包合同拆分為在岸合同和離岸合同。在岸合同內容為土建施工和安裝調試等，離岸合同內容為設計和設備供貨，承包商僅就來自于在岸合同的收入在巴基斯坦繳納所得稅。如果離岸合同被納入稅收征管范圍，特別是通過關聯企業進行離岸合同操作也很可能被納入征管范圍，如果項目前期未與巴基斯坦稅務局妥善溝通并充分準備的話，則此部分稅務成本將會對項目收益產生較大的影響。實務中已經出現與上述相類似情況。

　　三、納稅方式

　　納稅企業在巴基斯坦申報企業所得稅征稅方式分為兩種：常規納稅制度(Normal Tax Regime)和最終納稅制度(Final Tax Regime)。