[摘 要] 當前注冊會計師行業競爭激烈，大部分會計師事務所提供的服務具有同質性，過度的市場競爭使得會計師事務所在傳統審計業務的基礎上尋求拓展新型業務。同時，現代信息技術的飛速發展催生了電子商務等一系列產業對網譽認證、系統認證等新業務的需求，企業需要借助注冊會計師提供專業的咨詢、管理等相關服務來實現自己的經營目標。由此可見，注冊會計師拓展非審計業務不僅是適應市場和經濟發展的舉措，也是行業發展革新必然經歷的過程。

　　[關鍵詞] 注冊會計師; 業務拓展; 非審計業務

　　0 引 言

　　隨著經濟資本化和全球化發展帶來的外部環境的變化，具有廣闊前景的電子商務和信息技術產業以科技為平臺迅速崛起，實現了產業電子化、信息傳遞數據化和支付手段網絡化，由此對傳統審計業務的范圍和內容產生了深遠影響，不僅引起了審計方法和技術的變革，更重要的是引起注冊報告使用者對信息需求數量和質量的巨大變化。報告使用者需求的信息不僅涉及財務信息，而且涉及非財務信息;不但需要可靠的決策信息，而且需要與決策相關的信息?；趯徲嬎媾R的外部經濟環境的變化，注冊會計師在將傳統審計業務引向縱深發展的同時，還需要不斷拓展新的業務領域。

　　隨著我國經濟體制改革的進一步深化， 注冊會計師制度作為一種重要的國家制度調節工具，逐漸用以規范市場經濟關系。此外，隨著電子商務等信息技術的飛速發展，企業對系統認證、網譽認證等新興非審計服務的需要也在日益增長，而注冊會計師行業能否對新興業務提供有力的專業支持和服務，很大程度上影響著我國企業的競爭力和新興產業的發展。隨著市場的激烈競爭，會計師事務所轉型升級的壓力越來越明顯，注冊會計師逐步拓展包括鑒證業務、戰略咨詢業務在內的各類新領域業務。實施新業務拓展戰略，已經勢在必行。拓展專業市場容量同時也是緩解行業過度競爭、競相壓價問題的重要手段，有助于從根本上轉變服務理念與方式，優化服務結構，發揮行業的服務功能與作用，提升行業效益，為經濟增長提供全方位，多元化的服務。

　　1 注冊會計師新型業務拓展的現實困境

　　1.1 新業務拓展帶來審計行業風險加大

　　獨立性是會計師事務所生存與發展的根本，是注冊會計師審計秉持執業操守的重要原則。對同一對象進行非審計業務和傳統審計業務時，因為其結果相互關聯，會在一定程度上使審計獨立性受到沖擊，使其出具的審計意見的可信度降低。

　　1.1.1 注冊會計師的獨立性受到沖擊

　　非審計業務的開展，使注冊會計師與客戶之間的關系產生了微妙變化，其被賦予以另一種合法身份與客戶對接業務，與客戶建立起一種與短期利益保持一致的業務關聯，在邏輯上和感情上均難以抗拒咨詢建議付諸實施的愿望，由此會產生迫切希望咨詢結果被采納的強烈訴求?，F實中，非審計服務的質量，通常要用客戶的經營成果來衡量， 由于審計業務與咨詢業務還沒有完全分開，在收取高額咨詢服務費用的情況下，使雙方在經濟利益上結成更加緊密的利益關系，注冊會計師或會計師事務所面對客戶提供服務的獨立性和公正性難免遭人質疑，難免會在財務審計上有失公允。

　　會計師事務所基于審計業務與非審計業務的關聯性，通常情況下，以往長期合作或者目前正在合作審計業務的企業，會成為其拓展非審計業務的首選考慮，如果注冊會計師一方面為客戶提供審計服務，同時又為其提供非審計服務，諸如代理記賬、內控制設計和稅務咨詢等，那么注冊會計師實際是在自己審計自己。換句話說，一邊是注冊會計師為客戶制作會計和控制系統，另一邊為其所產生的會計數據的公正性提供證明。按照委托代理理論，人在對自我進行評價時都或多或少帶有主觀偏向性。

　　1.1.2 審計意見的依賴程度逐漸擴大

　　美國著名審計學家羅伯特·K莫茨在《審計理論結構》一書中提出：當注冊會計師為公司提供咨詢服務和決策建議時，就已經直接與公司的利益緊密聯系起來，并將在未來的合作中更加穩固。正是囿于咨詢者角色的限制，在權衡利弊關系時必然會使審計向有利于公司發展的方向傾斜，這種傾斜不是在利益數量上的簡單差異，而是與公司專職員工的本質相同的一致利益。當注冊會計師因非審計業務與委托單位的經營決策和管理活動緊密相連時，已經使注冊會計師客觀公正評價企業經營行為和交易性質受到重大影響，這主要源于非審計業務的展開，使得注冊會計師同時具有審計與被審計的雙重身份，角色的轉變使委托代理關系的三方鼎立局面被打破，注冊會計師自身的審計行為必然會受到這種利益的捆縛，難以客觀公正實施審計程序，審計結果受到質疑。同時，從委托客戶收取高額的咨詢管理費用，會導致事務所對客戶形成一定程度的經濟依賴，這種經濟依賴可能會導致注冊會計師獨立性原則失效，可能產生審計質量下降的重大隱患。

　　另一方面，隨著非審計業務范圍的不斷擴大，人們對審計報告的依賴程度越來越高。相關的利害關系人，都對審計報告予以極高的關注度，并對審計報告產生高度的信任。各利益相關者出于各自目的，不惜重金獲取對財務信息的鑒證結果，這樣審計報告的敏感性和審計風險也將日益增大。

　　1.1.3 審計執業的訴訟風險加大

　　眾所周知，注冊會計師職業是高回報、高風險的職業。規避訴訟風險是目前注冊會計師面對的重中之重。由于注冊會計師對委托事項本身和審計目標投入了主要精力，卻忽略了項目本身蘊藏的不可預知風險。因出具審計報告時出現疏忽導致被審計單位出現重大損失，投資者和債權人為了盡量挽回損失，注冊會計師便會成為眾矢之的，成為訴訟的主要目標，被要求承擔連帶賠償責任。

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